Embora existente no mundo jurídico desde há muito, esta configuração criminosa assume ares de invisibilidade na realidade fática, tendo em vista a ínfima quantidade de contribuintes que se utilizam deste dispositivo para denunciar prática das mais arbitrárias. A propósito, o próprio professor Hugo de Brito Machado, observa que “na prática, esta disposição legal é inoperante. Não obstante a voracidade do fisco, cada dia maior, a opinião pública parece que ainda considera os agentes do fisco como pessoas cumpridoras da lei, o que infelizmente não corresponde à realidade. As autoridades fazendárias e seus agentes geralmente estão mais preocupados com a arrecadação do que com a lei”.
Para tanto, dispõe o § 1º, do artigo 316, do Código Penal, que enseja em pena de reclusão de três a oito anos, e multa, a seguinte conduta praticada pelo agente público: “Se o funcionário exige tributo ou contribuição social que sabe ou deveria saber indevido, ou, quando devido, emprega na cobrança meio vexatório ou gravoso, que a lei não autoriza”. Desta forma, se verifica que na relação tributária, a autoridade administrativa e os seus respectivos agentes não estão apenas e tão-somente vinculados à lei na consecução de sua função pública, mas também sujeitos as sanções penais.
Neste sentido, tanto cometerá o crime de excesso de exação o agente público que exige (reclama) tributo que sabe ou deveria saber indevido, como aquele que emprega em sua cobrança meio vexatório ou gravoso que a lei não autoriza, mesmo considerando devido o respectivo tributo. Aqui, o propósito do legislador foi justamente o de dar efetividade ao próprio estado de direito e aos seus consectários legais, tendo em vista que não é de se admitir que em uma República como aquela compreendida pelo Estado brasileiro, se afigure práticas que andam em completa contramão com o ordenamento jurídico.
Ora, as duas figuras previstas neste tipo penal se consubstanciam em verdadeiro afronte à moralidade pública e, consequentemente, à própria finalidade perseguida pela instituição que é a satisfação do bem-comum. Feitas estas observações, é de se destacar que em relação à primeira modalidade deste tipo penal, caracterizada pela conduta do agente fiscal que exige tributo que sabe ou deveria saber indevido, temos que o objeto punitivo da lei não é a exação em si mesma, mas o seu excesso, o patente abuso ao direito.
Desta forma, como exemplo, insta consignar que incorre nesta modalidade penal o agente tributário que ao proceder determinada fiscalização, verificando a regularidade fiscal do contribuinte na condução dos seus negócios, mesmo assim, em completo subjetivismo e pessoalidade, lavra auto de infração consubstanciado apenas e tão somente em indícios, presunções, ficções, as chamadas provas indiretas, exigindo um crédito tributário cuja materialidade apenas se consubstancia diante de inequívoco esforço imaginativo, não havendo qualquer vinculação entre o fato tido por delituoso, as provas deflagradas e o necessário enquadramento à norma de incidência.
Tipificada a conduta penal do agente tributário, há ainda que se verificar a ocorrência, ou não, de eventual responsabilidade civil do Estado. De conseguinte, insta destacar que referida responsabilidade se demonstra de forma objetiva, ou seja, para que seja deflagrada a responsabilidade do Estado, basta a caracterização do nexo causal entre a conduta praticada e o resultado experimentado, não importando, neste contexto, a intenção em provocá-lo. Portanto, o que se conclui é que procedendo o agente tributário em desconformidade com o que lhe determina o ordenamento jurídico em vigor, mais do que dar ensejo a um crédito tributário desprovido da necessária e inevitável vinculação à lei, poderá incorrer, dependendo da análise do caso concreto, em uma determinada tipificação penal, além da eventual responsabilização civil por parte do Estado, que responsabilizado, poderá acioná-lo regressivamente.
